考點一、注冊會計師業務分類

注冊會計師的業務分為鑒證業務和相關服務兩類。如圖所示：

考點二、審計的定義

财務報表審計是指注冊會計師對财務報表是否不存在重大錯報提供合理保證，以積極方式提出意見，增強除管理層之外的預期使用者對财務報表信賴的程度。

1、審計提供的是合理保證，不是絕對保證。

【例2·多選題】下列對于财務報表審計和财務報表審閱的理解，不恰當的有（ ）。

A.在财務報表審計業務中，注冊會計師應當以積極方式提出結論，而在财務報表審閱業務中，注冊會計師可以以積極方式提出結論，也可以以消極方式提出結論

B.由于财務報表審計是保證程度較高的鑒證業務，因此注冊會計師無需實施足夠的審計程序，也能夠将财務報表審計風險降至在具體業務環境下的可接受的低水平

C.由于财務報表審閱是一種有限保證的鑒證業務，因此無法增強預期使用者對财務報表的信任

D.财務報表審計業務是保證程度更高的鑒證業務

【答案】ABC

【解析】選項A，财務報表審閱業務中，CPA應當以消極方式提出結論；選項B，審計是保證程度較高的鑒證業務，因此注冊會計師需要實施足夠的審計程序，才能将報表審計風險降至可接受的低水平；選項C，即使審閱是有限保證的鑒證業務，也可以增強預期使用者對财務報表的信任。

【例3·單選題】關于注冊會計師執行審計業務，下列說法中錯誤的是（　）。（2015年）

A、審計業務以積極方式對财務報表整體發表審計意見

B、注冊會計師主要采用詢問、分析程序收集審計證據

C、審計業務需要證據數量高于審閱業務

D、審計業務可接受的檢查風險低于審閱業務

【答案】B

【解析】選項B屬于審閱業務收集證據的程序。審計業務證據收集程序包括檢查記錄或文件、檢查有形資産、觀察、詢問、函證、重新計算、重新執行、分析程序等。

【例4·單選題】下列有關注冊會計師執行的業務提供的保證程度的說法中，正确的是（）。（2015年）

A. 鑒定業務提供高水平保證

B. 代編财務信息提供合理保證

C. 對财務信息執行商定程序提供低水平保證

D. 财務報表審閱提供的有限保證

【答案】D

【解析】選項A，鑒證業務也包括審計業務，審閱提供的是有限保證；選項BC不屬于鑒證業務，沒有保證程度一說。

考點四、審計業務的當事人——三方關系

（一）總體規定

1、審計業務的當事人（三方關系）是：注冊會計師、被審計單位管理層（責任方）、财務報表預期使用者

2、注冊會計師對由被審計單位管理層負責的财務報表發表審計意見，以增強除管理層之外的預期使用者對财務報表的信賴程度。

3、在某些情況下，管理層和預期使用者可能來自同一企業，但并不意味着兩者就是同一方。例如，某公司同時設有董事會和監事會，監事會需要對董事會和管理層負責的财務報表進行監督。

由于審計意見有利于提高财務報表的可信性，有可能對管理層有用，因此，在這種情況下，管理層也會成為預期使用者之一，但不是唯一的預期使用者。

4、由上述情況可知，是否存在三方關系是判斷某項業務是否屬于審計業務或其他鑒證業務的重要标準之一。如果某項業務不存在除責任方之外的其他預期使用者，那麼該業務不構成一項審計業務或其他鑒證業務。

（二）被審計單位管理層（責任方）

管理層是指對被審計單位經營活動的執行負有經營管理責任的人員。

按照審計準則的規定，管理層和治理層（如适用）應當認可并理解其應當承擔的下列責任：

（1）按照适用的财務報告編制基礎編制财務報表，并使其實現公允反映(如适用)；

（2）設計、執行和維護必要的内部控制，以使财務報表不存在由于舞弊或錯誤導緻的重大錯報；

（3）向注冊會計師提供必要的工作條件，包括允許注冊會計師接觸與編制财務報表相關的所有信息(如記錄、文件和其他事項)，向注冊會計師提供審計所需的其他信息，允許注冊會計師在獲取審計證據時不受限制地接觸其認為必要的内部人員和其他相關人員

【注意事項】

1.财務報表審計并不減輕管理層或治理層的責任，管理層和治理層理應對編制的财務報表承擔完全責任。盡管在審計過程中，注冊會計師可能向管理層和治理層提出調整建議，甚至在不違反獨立性的前提下為管理層編制财務報表提供協助，但管理層仍然對編制财務報表承擔責任，并通過簽署财務報表确認這一責任。

2.如果财務報表存在重大錯報，而注冊會計師通過審計沒能發現，也不能因為财務報表已經注冊會計師審計這一事實而減輕管理層和治理層對财務報表的責任。

（三）預期使用者

1、預期使用者是指預期使用審計報告和财務報表的組織或人員。

2、注冊會計師可能無法識别使用審計報告的所有組織和人員，尤其在各種可能的預期使用者對财務報表存在不同的利益需求時。此時，預期使用者主要是指那些與财務報表有重要和共同利益的主要利益相關者。

3、審計報告的收件人應當盡可能地明确為所有的預期使用者，但在實務中往往很難做到這一點。比如，收件人為“XX股份公司全體股東”，但除了股東外，公司債權人、證券監管機構等顯然也是預期使用者。

【例5·單選題】下列有關财務報表審計業務三方關系的說法中，錯誤的是 （ ）。 （2014A）

A.審計業務的三方關系人分别是注冊會計師、被審計單位管理層和财務報表預期使用者

B.如果注冊會計師無法識别出使用審計報告的所有組織或人員，則預期使用者主要是指那些與财務報表有重要和共同利益的主要利益相關者

C.委托人通常是财務報表預期使用者之一，也可能由責任方擔任

D.如果責任方和财務報表預期使用者來自于同一企業，則兩者是同一方

【答案】 D

【解析】 在某些情況下，管理層（責任方）和預期使用者可能來自同一企業，但并不意味着兩者就是同一方。

考點五、财務報表編制基礎（标準）

1、适當的标準應當具備下列所有特征：（1）相關性；（2）完整性；（3）可靠性；（4）中立性；（5）可理解性。

2、注冊會計師基于自身的預期、判斷和個人經驗對鑒證對象進行評價和計量，不構成适當的标準。

【例6·多選題】注冊會計師在對鑒證對象作出合理一緻的評價時，需要有适當的标準，下列有關标準的說法中，正确的有（）。

A. 注冊會計師基于自身的預期、判斷和個人經驗對鑒證對象進行的評價和計量，構成适當的标準

B. 對于公開發布的标準，注冊會計師通常無需對标準的适當性進行評價，隻需評價該标準對具體業務的

C. 采用的标準的類型不同，注冊會計師為評價該标準所需執行的工作也不同

D. 标準應當具有相關性、完整性、可靠性、中立性和可理解性

【答案】BCD

【解析】注冊會計師基于自身的預期、判斷和個人經驗對鑒證對象進行的評價和計量，不構成适當的标準。

【例7·多選題】在确定鑒證标準是否适當時，A注冊會計師應當考慮的因素有( )。（2009）

A．中立性

B．完整性

C．相關性

D．客觀性

【答案】ABC

【例8·多選題】注冊會計師在對鑒證對象作出合理一緻的評價時，需要有适當的标準。下列有關标準的說法中，正确的有（　）。（2015）

A、注冊會計師基于自身的預期、判斷和個人經驗對鑒證對象進行的評價和計量，構成适當的标準

B、對于公開發布的标準，注冊會計師通常無需對标準的适當性進行評價，隻需評價該标準對具體業務的适用性

C、采用的标準的類型不同，注冊會計師為評價該标準所需執行的工作也不同

D、标準應當具有相關性、完整性、可靠性、中立性和可理解性

【答案】BCD

【解析】注冊會計師基于自身的預期、判斷和個人經驗對鑒證對象進行的評價和計量，不構成适當的标準。

考點六、審計證據

注冊會計師對财務報表提供合理保證是建立在獲取充分、适當證據的基礎上的。審計證據，是指注冊會計師為了得出審計結論和形成審計意見而使用的必要信息。

1、審計證據在性質上具有累積性，主要是在審計過程中通過實施審計程序獲取的。

2、審計證據還可能包括從其他來源獲取的信息，如：

（1）以前審計中獲取的信息（前提是注冊會計師已确定自上次審計後是否已發生變化，這些變化可能影響這些信息對本期審計的相關性）；

（2）會計師事務所接受與保持客戶或業務時實施質量控制程序獲取的信息；

3、會計記錄也是重要的審計證據來源；

4、被審計單位雇傭或聘請的專家編制的信息也可以作為審計證據；

5、審計證據既包括支持和佐證管理層認定的信息，也包括與這些認定相矛盾的信息。

6、在某些情況下，信息的缺乏本身也構成審計證據，可以被CPA利用。

【例9·單選題】下列有關審計證據的說法中，錯誤的是（ ）。（2014A）

A.審計證據包括會計師事務所接受與保持客戶或業務時實施質量控制程序獲取的信息

B.審計證據包括從公開渠道獲取的與管理層認定相矛盾的信息

C.審計證據包括被審計單位聘請的專家編制的信息

D.信息的缺乏本身不構成審計證據

【答案】 D

【解析】在某些情況下，信息的缺乏本身也構成審計證據，可以被注冊會計師利用。

【例10·單選題】下列關于審計證據的說法中，錯誤的是（ ）。

A.審計證據主要是在審計過程中通過實施審計程序獲取的

B.審計證據不包括會計師事務所接受與保持客戶時實施質量控制程序獲取的信息

C.審計證據包括支持和佐證管理層認定的信息，也包括與這些認定相矛盾的信息

D.在某些情況下，信息的缺乏（如管理層拒絕提供注冊會計師要求的聲明）本身也構成審計證據

【答案】 B

【解析】審計證據是指注冊會計師為了得出審計結論、形成審計意見時使用的所有信息。包括會計師事務所接受與保持客戶時實施質量控制程序獲取的信息。

考點七、審計的總體目标

在執行财務報表審計工作時，注冊會計師的總體目标是：

（1）對财務報表整體是否不存在由于舞弊或錯誤導緻的重大錯報獲取合理保證，使得注冊會計師能夠對财務報表是否在所有重大方面按照适用的财務報告編制基礎編制發表審計意見；

（2）按照審計準則的規定，根據審計結果對财務報表出具審計報告，并與管理層和治理層溝通。

【例11·多選題】關于注冊會計師執行财務報表審計工作的總體目标，下列說法中，正确的有（ ）。(2012年)

A. 對财務報表整體是否不存在重大錯報獲取合理保證，使得注冊會計師能夠對财務報表是否在所有重大方面按照适用的财務報告編制基礎編制發表審計意見

B. 對被審計單位的持續經營能力提供合理保證

C. 對被審計單位内部控制是否存在值得關注的缺陷提供合理保證

D. 按照審計準則的規定，根據審計結果對财務報表出具審計報告，并與管理層和治理層溝通

【答案】 AD

考點八、認定

1、與所審計期間各類交易和事項相關的審計目标（利潤表）：發生、完整性、準确性、截止、分類

2、與期末賬戶餘額相關的審計目标（資産負債表項目）：存在、權利和義務、完整性、計價和分攤

3、與列報和披露相關的審計目标：發生以及權利和義務、完整性、分類和可理解性、準确性和計價

一方面要注意屬于那種認定，但是一定要注意對利潤表和資産負債表的不同的認定表述要準确：比如發生和存在不一樣，計價和分攤跟準确性也不一樣。這些也可能設置為考點。

【例12·單選題】下列各項認定中，與交易和事項、期末賬戶餘額以及列報和披露均相關的是（ ）。（2014）

A.完整性 B.發生

C.截止 D.權利和義務

【答案】 A

【解析】 與交易和事項、期末賬戶餘額以及列報和披露均相關的是完整性認定。

【例13·單選題】下列有關具體審計目标的說法中，正确的是（ ）。（2013）

A.如果财務報表中沒有将一年内到期的長期借款列報為短期借款，違反了準确性和計價目标

B.如果财務報表附注中沒有分别對原材料、在産品和産成品等存貨成本核算方法做出恰當的說明，違反了分類和可理解性目标

C.如果财務報表中将低值易耗品列報為固定資産，違反了準确性和計價目标

D.如果已入賬的銷售交易是對确已發出商品、符合收入确認條件的交易的記錄，但金額計算錯誤，違反了準确性目标，但沒有違反發生目标

【答案】 D

【解析】 如果财務報表中沒有将一年内到期的長期借款列報為短期借款，違背了列報和披露的分類和可理解性，選項A錯誤；如果财務報表附注中沒有分别對原材料、在産品和産成品等存貨成本核算方法做出恰當的說明，違反了列報和披露的準确性和計價認定，選項B錯誤；如果财務報表中将低值易耗品列報為固定資産，違反了列報和披露的分類和可理解性，選項C錯誤。（書上原文，稍微理解即可）

【例14•多選題】以下情形中，注冊會計師為了獲取審計證據證明長期股權投資的“計價和分攤”認定是否恰當，其應當選擇的實質性程序包括（ ）。

A.結合銀行借款等的檢查，了解長期股權投資是否存在質押、擔保情況

B.獲取或編制長期股權投資明細表，複核加計，并與總賬數和明細賬合計數核對

C.結合長期股權投資減值準備科目，将其與報表數核對是否相符

D.對于長期股權投資分類發生變化的，檢查其核算是否正确

【答案】BCD

【解析】選項A是針對“權利和義務”認定。

【例15•單選題】對于下列存貨認定，通過向被審計單位生産和銷售人員詢問是否存在過時和周轉緩慢的存貨，注冊會計師認為最可能證實的是（ ）（2010年）

A.計價與分攤

B.權利和義務

C.存在

D.完整性

【答案】A

【解析】存貨的過時和周轉緩慢，主要是提供了存貨是否跌價的相關信息，因此與“計價與分攤”相關。

【例16•單選題】對于下列銷售收入認定，通過比較資産負債表日前後幾天的發貨單日期與記賬日期，注冊會計師認為最可能證實的是（ ）（2010年）

A.發生

B.完整性

C.截止

D.分類

【答案】C

【解析】比較資産負債表日前後幾天的發貨單日期和記賬日期，主要是防止将兩年的收入記錯日期，所謂最可能證實的是“截止”認定。

【例17•單選題】對于下列應收賬款認定，通過實施函證程序，注冊會計師最可能證實的是（ ）

A.計價與分攤

B.分類

C.存在

D.完整性

【答案】C

【解析】函證應收賬款最可能證實的是應收賬款的期末餘額是否存在。

考點九、職業懷疑

1、在計劃和實施審計工作時，注冊會計師應當保持職業懷疑，認識到可能存在導緻财務報表發生重大錯報的情形。

2、職業懷疑與客觀和公正、獨立性兩項職業道德基本原則密切相關。保持獨立可以增強注冊會計師在審計中保持客觀公正、職業懷疑的能力。

3、保持職業懷疑有助于注冊會計師恰當運用職業判斷，提高審計程序設計及執行的有效性，降低審計風險。

【例18•多選題】關于注冊會計師在計劃和執行審計工作時保持職業懷疑的作用，下列說法中，正确的有（ ）。 （2012）

A. 降低檢查風險

B. 降低審計成本

C. 避免過度依賴管理層提供的書面聲明

D. 恰當識别、評估和應對重大錯報風險

【答案】ACD

【解析】保持職業懷疑的目的不是為了降低成本，而是為了提高審計的有效性，降低審計風險。

【例19·單選題】下列有關職業懷疑的說法中，錯誤的是（　）。（2015年）

A、職業懷疑與所有職業道德基本原則均密切相關

B、職業懷疑是保證審計質量的關鍵要素

C、保持職業懷疑可以提高審計程序設計和執行的有效性

D、職業懷疑要求注冊會計師質疑相互矛盾的審計證據的可靠性

【答案】A

【解析】職業懷疑職業懷疑與客觀和公正、獨立性兩項職業道德基本原則密切相關。

【提示】在審計中，看見“所有”這種字眼的答案我們都應該關注，根據審計的謹慎性，一般不會用絕對性的字眼，所以需要特别關注。

考點十、重大錯報風險

1、重大錯報風險是指财務報表在審計前存在重大錯報的可能性。重大錯報風險與被審計單位的風險相關，且獨立于财務報表審計而存在。

2、注冊會計師在設計審計程序以确定财務報表整體是否存在重大錯報時，應當從财務報表層次和各類交易、賬戶餘額及披露認定層次方面考慮重大錯報風險。

3、财務報表層次重大錯報風險與财務報表整體存在廣泛聯系，受被審計單位控制環境的影響，可能影響多項認定，但難以界定于某類交易、賬戶餘額和披露的具體認定。

4、認定層次的重大錯報風險與各類交易、賬戶餘額和披露認定有關，有助于注冊會計師确定認定層次上實施的進一步審計程序的性質、時間安排和範圍。

5、認定層次的重大錯報風險又可以進一步細分為固有風險和控制風險，但是本教材一般不單獨提固有風險和控制風險，而隻提認定層次的重大錯報風險。

【例20•單選題】下列關于重大錯報風險的說法中，錯誤的是（ ）。 （2012A）

A.重大錯報風險是指如果存在某一錯報，該錯報單獨或連同其他錯報可能是重大的，注冊會計師為将審計風險降至可接受的低水平而實施程序後沒有發現這種錯報的風險

B.重大錯報風險包括财務報表層次和各類交易、賬戶餘額以及列報和披露認定層次的重大錯報風險

C.财務報表層次的重大錯報風險可能影響多項認定，此類風險通常與控制環境有關，但也可能與其他因素有關

D. 認定層次的重大錯報風險可以進一步細分為固有風險和控制風險

【答案】 A

【解析】 選項A屬于“檢查風險”的含義，即檢查風險是指如果存在某一錯報，該錯報單獨或連同其他錯報可能是重大的，注冊會計師為将審計風險降至可接受的低水平而實施程序後沒有發現這種錯報的風險。（每年必考，注意區分檢查風險和重大錯報風險的定義，重大錯報風險是客觀存在的，即使不執行任何審計程序都存在于财務報表中的。）

考點十、檢查風險

檢查風險是指如果存在某一錯報，該錯報單獨或連同其他錯報可能是重大的，注冊會計師為将審計風險降至可接受的低水平而實施程序後沒有發現這種錯報的風險。檢查風險取決于審計程序設計的合理性和執行的有效性！

注冊會計師應當合理設計審計程序的性質、時間安排和範圍，并有效執行審計程序，以控制檢查風險。

由于注冊會計師通常不對所有的交易、賬戶餘額和披露進行檢查，以及其他原因，檢查風險可以降低，但是通常不可能降低為零。

注冊會計師可以通過适當計劃、在項目組成員之間進行恰當的職責分配、保持職業懷疑的态度以及監督、指導和複核項目組成員執行的審計工作降低檢查風險。

【例21•多選題】下列各種做法中，能夠降低檢查風險的有（ ）。 （2012年B卷）

A.恰當設計審計程序的性質、時間安排和範圍

B.限制審計報告用途

C.審慎評價審計證據

D.加強對已執行審計工作的監督和複核

【答案】 A,C,D

【解析】限制審計報告用途，并不能降低檢查風險。

考點十一、檢查風險與重大錯報風險的方向關系

在既定的審計風險水平下，可接受的檢查風險水平與認定層次重大錯報風險的評估結果呈反向關系。即：

審計風險（Audit risk）=重大錯報風險（Material misstatement risks）×檢查風險（Detection risk）

【例22•單選題】關于可接受的檢查風險水平與評估的認定層次重大錯報風險之間的關系，下列說法正确的是（ ）。 （2012年B卷）

A.在既定的審計風險水平下，兩者存在反向變動關系

B.在既定的審計風險水平下，兩者存在正向變動關系

C.在既定的審計風險水平下，兩者之和等于100%

D.在既定的審計風險水平下，兩者沒有關系

【答案】A

【解析】在既定的審計風險水平下，可接受的檢查風險水平與評估的認定層次重大錯報風險之間兩者存在反向變動關系。

【例23•單選題】關于風險，以下說法中，不恰當的是（ ）。

A.檢查風險的控制效果取決于審計程序設計的合理性和執行的有效性

B.在既定的審計風險水平下，可接受的檢查風險水平與認定層次重大錯報風險的評估結果呈反向關系

C.注冊會計師應當設計适當的審計程序，獲取充分、适當的審計證據，以将重大錯報風險降低到合理的低水平

D.注冊會計師應當合理設計審計程序的性質、時間和範圍，并有效執行審計程序，以控制檢查風險

【答案】C

【解析】重大錯報風險是客觀存在的，無法降低。

【例24•單選題】審計風險取決于重大錯報風險和檢查風險。下列表述正确的是（ ）（2007年）

A.在既定的審計風險水平下，注冊會計師應當實施審計程序，将重大錯報風險降至可接受的低水平

B.注冊會計師應當合理設計審計程序的性質、時間和範圍，并有效執行審計程序，以控制重大錯報風險

C.注冊會計師應當合理設計審計程序的性質、時間和範圍，并有效執行審計程序，以消除檢查風險

D.注冊會計師應當獲取認定層次充分、适當的審計證據，以便在完成審計工作時，能夠以可接受的低審計風險對财務報表整體發表意見

【答案】D

【解析】重大錯報風險是客觀存在的，無法降低，所以A和B錯誤。注冊會計師可以通過合理設計和有效實施審計程序來控制檢查風險，但不能消滅檢查風險。

考點十二、審計的固有限制

1、由于審計的固有限制，注冊會計師不可能将審計風險降至零，因此不能對财務報表不存在由于舞弊或錯誤導緻的重大錯報獲取絕對保證，導緻了注冊會計師據以得出的結論和形成審計意見的大多數審計證據是說服性而非結論性的。

2、審計的固有限制并不能作為注冊會計師滿足于說服力不足的審計證據的理由。

3、影響審計固有限制的因素

（1）财務報告的性質；

（2）審計程序的性質：因為注冊會計師獲取審計證據的能力也受到實務和法律上的一些限制。

（3）在合理的時間内以合理的成本完成審計的需要。

【例25•單選題】在判斷注冊會計師是否按照審計準則的規定執行工作以應對舞弊風險時，下列各項中，不需要考慮的是（ ）。

A. 注冊會計師在審計過程中是否保持了職業懷疑

B. 注冊會計師是否識别出所有的舞弊導緻的财務報表重大錯報

C. 注冊會計師是否根據審計證據評價結果出具了恰當的審計報告

D. 注冊會計師是否根據具體情況實施了審計程序，并獲取了充分、适當的審計證據

【答案】B

【解析】由于審計的固有限制，即使注冊會計師按照審計準則的規定恰當計劃和執行了審計工作，也不可避免地存在财務報表中的某些重大錯報未被發現的風險。注冊會計師不能對财務報表整體不存在重大錯報獲取絕對保證。

本文來源：李彬教你考注會公衆号

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