第二章 運營期特殊業務

第一節 折扣

（一）國家稅務總局關于确認企業所得稅收入若幹問題的通知（國稅函

〔2008〕875号）第（五）條規定如下：

1. 商業折扣：企業為促進商品銷售而在商品價格上給予的價格扣除屬于商業折扣，商品銷售涉及商業折扣的，應當按照扣除商業折扣後的金額确定銷售商品收入金額。

企業為了擴大銷售、占領市場，對于批發商往給予商業折扣，采用銷量越多、價格越低的促銷策略，也就是我們通常所說的“薄利多銷”如：

購買5件，銷售價格折扣10%；

購買10件，銷售價格折扣20%等。

商業折扣的特點是折扣在實現銷售的同時發生，也被稱為“現時折扣”。

1. 債權人為鼓勵債務人在規定的期限内付款而向債務人提供的債務扣除屬于現金折扣，銷售商品涉及現金折扣的，應當按扣除現金折扣前的金額确定銷售商品收入金額，現金折扣在實際發生時作為财務費用扣除。

現金折扣的表示方式現金折扣的表示方式為：

2/10，1/20,N/30......。

例如，A公司向B公司出售商品100000元，付款條件為2/10，1/30,N/60，

表示如果B公司在10日内付款，A公司給予2%的現金折扣，隻須付98000元，如果在30天内付款，給予1%的現金折扣則須付99000元，其他情況下則需付全額款項。

1. 銷售折讓：企業因售出商品的質量不合格等原因而在售價上給的減讓屬于銷售折讓；企業因售出商品質量、品種不符合要求等原因而發生的退貨屬于銷售退回。企業已經确認銷售收入的售出商品發生銷售折讓和銷售退回，應當在發生當期沖減當期銷售商品收入。

廠家根據經銷商年度銷售業績以及銷售紀律的遵守情況等綜合情況确定折

扣比例也屬于銷售折讓。比如，飲料廠家為了控制市場銷售價格避免竄貨和價格混亂，日常基本上是要求經銷商平價銷售或小幅加價銷售，年終後再根據業績完成情況以及銷售紀律遵守情況，再進行返利。

銷售折讓，也被叫做“售後折扣”。

1. 企業會計準則第14号——收入（财會[2017]22号）财政部2017年7月5日發布的新收入準則：

為了适應社會主義市場經濟發展需要，規範收入的會計處理，提高會計信息質量，根據《企業會計準則——基本準則》，我部對《企業會計準則第14号—— 收入》進行了修訂，現予印發。現就做好該準則實施工作通知如下：

在境内外同時上市的企業以及在境外上市并采用國際财務報告準則或企業

會計準則編制财務報表的企業，自2018年1月1日起施行；其他境内上市企業，自2020年1月1日起施行；執行企業會計準則的非上市企業，自2021年1月1 日起施行。同時，允許企業提前執行。執行本準則的企業，不再執行我部于2006 年2月15日印發的……《企業會計準則第14号——收入》和《企業會計準則第 15号——建造合同》，以及我部于2006年10月30日印發的……《〈企業會計準則第14号——收入〉應用指南》。

1. 新舊收入準則關于折扣會計處理的差異

1. 原《企業會計準則第14号——收入（2006）》關于現金折扣的規定：銷售商品涉及現金折扣的，應當按照扣除現金折扣前的金額确定銷售商品收入金額。現金折扣在實際發生時計入當期損益。

現金折扣，是指債權人為鼓勵債務人在規定的期限内付款而向債務人提供的債務扣除。

《企業會計準則講解2010》，企業銷售商品涉及現金折扣的，應當按照扣

除現金折扣前的金額确定銷售商品收入金額。現金折扣在實際發生時計入财務費用。

【結論】在原收入準則下，現金折扣不沖減收入，計入财務費用，與企業所得稅的規定是一緻的，不存在稅會差異。

1. 《企業會計準則第14号——收入（2018）》關于現金折扣的規定：企業應當按照分攤至各單項履約義務的交易價格計量收入。
2. 交易價格交易價格，是指企業因向客戶轉讓商品而預期有權收取的對價金額。企業代第三方收取的款項以及企業預期将退還給客戶的款項，應當作為負債進行會計處理，不計入交易價格。

合同标價并不一定代表交易價格，企業應當根據合同條款，并結合以往的習慣做法确定交易價格。在确定交易價格時，企業應當考慮可變對價、合同中存在的重大融資成分、非現金對價以及應付客戶對價等因素的影響，并應當假定将按照現有合同的約定向客戶轉移商品，且該合同不會被取消、續約或變更。

1. 可變對價：企業與客戶的合同中約定的對價金額可能是固定的，也可能會因折扣、價格折讓、返利、退款、獎勵積分、獎勵措施、業績獎金、索賠等因素而變化。

合同中存在可變對價的，企業應當按照期望值或最可能發生金額确定可變對價的最佳估計數，但包含可變對價的交易價格，應當不超過在相關不确定性消除時累計已确認收入極可能不會發生重大轉回的金額。企業在評估累計已确認收入是否極可能不會發生重大轉回時，應當同時考慮收入轉回的可能性及其比重。

3. 2020年12月11日，财政部會計司發布《收入準則實施問答題》關于現金折扣的規定：

問：企業在執行《企業會計準則第14号——收入》（财會〔2017〕22号）時，對于給予客戶的現金折扣應當如何進行會計處理？

答：企業在銷售商品時給予客戶的現金折扣，應當按照《企業會計準則第

14号——收入》（财會〔2017〕22号）中關于可變對價的相關規定進行會計處理。

【結論】在銷售實現、确認收入時，因折扣、價格折讓、返利、退款、獎勵積分、獎勵措施、業績獎金、索賠、現金折扣等因素而導緻的售後折扣，折扣金額是不能确定的，因此售後折扣就成了新收入準則中的“可變對價”。

依據上述規定可知，可變對價，應納入負債進行會計處理、不确認收入。即現金折扣、銷售折讓等應該沖減銷售收入，通常發生在以賒銷方式銷售貨物及提供勞務的交易之中，核算時現金折扣應計入“預計負債”會計科目。（三）會計處理案例

【案例1】2×21 年 1 月 1 日，甲公司與乙公司簽訂合同，向其銷售 A 産品。 合同約定，當乙公司在 2×21 年的采購量不超過 2000 件時，每件産品的價格為 80 元，當乙公司在 2×21 年的采購量超過 2 000 件時，每件産品的價格為 70 元。

乙公司在第一季度的采購量為 150 件，甲公司預計乙公司全年的采購量不會超過 2 000 件。2×21 年 4 月，乙公司因完成産能升級而增加了原材料的采購量，第二 季度共向甲公司采購 A 産品 1000 件，甲公司預計乙公司全年的采購量将超過 2000 件，因此全年采購量适用的産品單價均将調整為 70 元。

【解析】本例中，2×21 年第一季度，甲公司根據以往經驗估計乙公司全年的采購量将不會超過 2 000 件，甲公司按照 80 元的單價确認收入，滿足在不确定性消除之後（即乙公司全年的采購量确定之後），累計已确認的收入将極可能不會發生重大轉回的要求，因此，甲公司在第一季度确認的收入金額為 12 000 元（80×150）。

2×21 年第二季度，甲公司對交易價格進行重新估計，由于預計乙公司全年的采購量将超過 2 000 件，按照 70 元的單價确認收入，才滿足極可能不會導緻累計已确認的收入發生重大轉回的要求。

因此，甲公司在第二季度确認收入 68 500 元。

【案例2】 甲公司與客戶簽訂合同，向其銷售A、B、C 三種産品，合同總

價款為120萬元，這三種産品構成3個單項履約義務。企業經常單獨出售A 産品，其可直接觀察的單獨售價為50萬元；B産品和C 産品的單獨售價不可直接觀察，企業采用市場調整法估計B産品的單獨售價為25萬元，采用成本加成法估計C産品的單獨售價為75萬元。甲公司經常以50萬元的價格單獨銷售A産品，并且經常将B産品和G 産品組合在一起以70萬元的價格銷售。假定上述價格均不包含增值稅。

【解析】本例中，這三種産品的單獨售價合計為150萬元，而該合同的價格為120萬元，因此該合同的折扣為30 萬元。由于甲公司經常将B 産品和C産品組合在一起以70 萬元的價格銷售，該價格與其單獨售價的差額為30萬元，與該合同的折扣一緻，而A産品單獨銷售的價格與其單獨售價一緻，證明該合同的折扣僅應歸屬于B産品和C産品。

因此，在該合同下，分攤至A産品的交易價格為50萬元，分攤至B産品和 C産品的交易價格合計為70萬元，甲公司應當進一步按照B産品和C産品的單獨售價的相對比例将該價格在二者之間進行分攤。産品分攤的交易價格分别為：

A 産 品 為 5 0 萬元，

C 産品為 52.5 萬 元 （75 %x 7 0 ）。

（四）商業折扣、現金折扣、銷售折讓的稅會差異

1. 商業折扣（現時折扣）

1. 《國家稅務總局關于印發〈增值稅若幹具體問題的規定〉的通知》（國稅發[1993]154号）第二條第（二）項規定：

納稅人采取折扣方式銷售貨物，如果銷售額和折扣額在同一張發票上分别注明的，可按折扣後的銷售額征收增值稅；如果将折扣額另開發票，不論其在财務上如何處理，均不得從銷售額中減除折扣額。

1. 國家稅務總局關于折扣額抵減增值稅應稅銷售額問題通知國稅函

納稅人采取折扣方式銷售貨物，銷售額和折扣額在同一張發票上分别注明是指銷售額和折扣額在同一張發票上的“金額”欄分别注明的，可按折扣後的銷售額征收增值稅。未在同一張發票“金額”欄注明折扣額，而僅在發票的“備注” 欄注明折扣額的，折扣額不得從銷售額中減除。

【小結】商業折扣（現時折扣）的稅會差異就是會計和稅務在對待“實質” 與“形式”的差異。

會計處理時遵從“實質重于形式”，不需要過問商業折扣是否在同一張發票上開具的問題。

稅務處理遵從稅收法定原則，稅法既然規定了商業折扣必須開具在同一張發

票上，那就必須要有這個形式，否則即便實質上屬于商業折扣也不能在稅前扣除。

2. 現金折扣

企業所得稅規定現金折扣不沖減收入，計入财務費用。

因此，在實現銷售貨物的當年彙算清繳時， 存在稅會差異。

現金折扣部分須調增應納稅所得額（調增收入）；在實際發生現金折扣的年度彙算清繳時須調減應納稅所得額（調增财務費用）

财務費用是指企業為籌集生産經營所需資金等而發生的籌資費用，包括利息支出（減利息收入）、彙兌損益以及相關的手續費、企業發生的現金折扣或收到的現金折扣等。

企業發生的财務費用，在 “财務費用”科目核算，并 在 “财務費用”科目中按費用項目設置明細賬，進行明細核算。期末，“财務費用”科目的餘額結轉“本年利潤”科目後無餘額。

應付賬款一般按應付金額入賬，而不按到期應付金額的現值入賬。如果購入的資産在形成一筆應付賬款時是帶有現金折扣的，應付賬款入賬金額的确定按發票上記載的應付金額的總值（即不扣除折扣）記賬。

在這種方法下，應按發票上記載的全部應付金額，

借記有關科目，貸記 “應付賬款”科目；獲得的現金折扣沖減财務費用：借記 “應付賬款”，貸記 “财務費用”。

3. 銷售折讓

1. 國稅函〔2008〕875号：

企業已經确認銷售收入的售出商品發生銷售折讓和銷售退回，應當在發生當期沖減當期銷售商品收入。

1. 國家稅務總局關于納稅人折扣折讓行為開具紅字增值稅專用發票問題的通知國稅函〔2006〕1279号

納稅人銷售貨物并向購買方開具增值稅專用發票後，由于購貨方在一定時期内累計購買貨物達到一定數量，或者由于市場價格下降等原因，銷貨方給予購貨方相應的價格優惠或補償等折扣、折讓行為，銷貨方可按現行《增值稅專用發票使用規定》的有關規定開具紅字增值稅專用發票。

會計上确認的售後折扣，由于在沒有實際發生前，金額是不确定的，且沒有

“實際發生”，根據《企業所得稅法》第八條規定，也不得稅前扣除。

實際發生時，按稅法規定開具了紅字發票的可以沖減收入；如果沒有開具紅字，而是直接以現金進行返利的，不得稅前扣除；如果是實物進行折扣，實物需要視同銷售确認應稅收入。

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