工業企業生産經營活動分為供應、生産、銷售三大環節，其中生産環節為組織産品生産所發生的直接材料、直接人工和制造費用，按産品對象形成産品生産成本，即為制造成本。産品制造成本核算的準确與否，直接影響到産品銷售成本結轉的正确性，進而影響當期的會計利潤和應納稅所得額。因此，對制造成本的審查應作為企業所得稅納稅審查的重點。

一、制造成本的會計核算

制造成本通過“生産成本”、“制造費用”科目進行核算。“生産成本”科目核算企業進行工業性生産所發生的各項生産費用，包括生産各種産成品、自制半成品、自制材料、自制工具以及自制設備等所發生的各項費用;該科目設置“基本生産成本”和“輔助生産成本”兩個二級科目。“基本生産成本”二級科目核算企業為完成主要生産目的而進行的産品生産發生的費用，用于計算基本生産的産品成本;“輔助生産成本”二級科目核算企業為基本生産及其他服務而進行的産品生産和勞務供應發生的費用，用于計算輔助生産産品和勞務成本。該科目按成本核算對象設明細賬，明細賬用多欄式賬頁按成本項目設專欄進行明細核算。

借：生産成本—基本生産成本

貸：原材料—直接材料

應付工資

輔助生産發生直接材料和直接人工費用，按成本項目借記“生産成本—輔助生産成本”貸記有關科目。賬務處理：

借：生産成本—輔助生産成本

貸：原材料—直接材料

應付工資

發生的各項間接費用，借記“制造費用”，貸記有關科目。賬務處理：

借：制造費用

貸：原材料(銀行存款、累計折舊等)

月終，制造費用分配給成本核算對象時，賬務處理：

借：生産成本—基本生産成本

生産成本—輔助生産成本

貸：制造費用

“制造費用”科目月末無餘額。

二、制造成本的審查要點

審查制造成本，應通過“生産成本”、“制造費用”明細賬歸集的内容、分配的方法，獲取經濟業務中的原始記錄、單據、記賬憑證，采用核對法、審閱法、複算法進行審查。審查要點如下：

⒈審查費用發生内容的真實性、合法性。有無虛假成本，有無非生産性費用和擴大成本列支範圍等擠占成本的現象;

⒉跨期攤銷費用，是否按權責發生制原則記入當期成本，有無人為調節利潤的情況;

⒊費用歸集和分配的方式是否正确。有無未按規定将制造費用在不同産品之間分配的情況;

⒋在産品成本計算方法是否準确。有無任意改變方法少記或多記産成品成本及利用保留在産品成本，人為多計算或少計算産品成本，從而調節利潤的情況;

⒌會計處理是否恰當，有無影響當期成本情況。

三、制造成本審查方法

由于工業企業産品成本計算方法複雜，會計核算工作量大。因此，注冊稅務師在進行納稅審查時，應當借助企業内部控制制度的效用，通過了解企業内部控制制度是否存在及對遵守性的測試，分析找出企業存在的薄弱環節和可能存在的問題，進而有選擇、有目的、有重點地審查，這樣既能降低審查工作量，又能确保審查質量。

企業的内部控制是指企業的内部管理控制系統，包括為保證企業正常經營所采取的一系列必要的管理措施。内部控制的職能不僅包括企業最高管理當局用來授權或指揮進行購貨、生産、銷售等經營活動的各種方式方法，也包括核算、審核、分析各種信息資料及報告的程序與步驟，還包括為對企業經營活動進行綜合計劃，控制和評價而制定或設置的各種規章制度。因此，内部控制的作用能夠提高會計核算的正确性和可靠性。

企業的内部控制制度主要包括下列内容：

⒈可靠的内部憑證制度。

企業有完善的内部控制憑證，以種類全、内容完整、連續編号的一些處理經濟業務的憑證，作為會計處理依據。

⒉完善的簿記制度。在可靠的憑證制度基礎上，建立完整的賬簿和報表制度，确保會計記錄的嚴密性。

⒊嚴格核對制度。包括憑證之間的核對，憑證和賬簿之間的核對，賬簿和報表之間的核對等。企業建立嚴格的核對制度，有利于及時改正會計記錄中錯誤，做到證、賬、表三相符。

⒋合理的會計政策和會計程序。企業在遵守國家制定的會計準則的基礎上，還從本單位會計工作實際出發，建立自己的合理會計政策和會計程序，以書面文字形式，作為會計處理方法的依據。

⒌定期資産盤點制度。

對上述内部控制制度會計體系可靠程度進行遵守性的調查：

第一、采用詢問法。詢問企業是否具有健全的内部控制制度。可以采取問卷的形式設計調查表格，将你想要詢問的項目按其重要性依次排列。對想要問的内容及企業回答，要逐項進行并做好記錄，使你在很短的時間内對企業生産環節的業務流程、控制程序、核算方法有所認識。

第二、采用抽查法。驗證内部控制是否一直在運行，是否取得了預期效果，在多大程度上确保核算的正确性。我們可以對上述的詢問内容，選擇對成本影響最大的項目，抽取樣本—原始單據、憑證進行查看，并對企業回答進行核對，判斷其内部控制的有效性。

通過詢問和抽查，對被查企業的内部控制制度，我們可得出這幾種結論：

第一、依賴程度高。被查企業具有健全、完善的内部控制制度，并且均能有效發揮作用。因此，經濟業務和會計核算發生差錯的可能性很小，可以相應對該環節減少審查的工作量，甚至于可以不查。

第二、依賴程序一般。企業内部控制制度較為良好，但存在一定缺陷或薄弱環節，在某種程度上可能影響會計核算的準确性與可靠性，可以對薄弱環節項目進行較為深度的審查。

第三、依賴程度低。企業内部控制制度明顯失效，大部分經濟業務和會計記錄失控，各項資料和數據經常出錯，從而導緻無法依賴。在這種情況下，必須開展制造成本詳細審查。

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