地方教育費附加能不能在土地增值稅稅前扣除一直是房地産企業土地增值稅清算中争議的焦點問題。

近期，又有關于這樣的問題。有些地方稅務局認為可以在土地增值稅清算時稅前扣除，也有些地方稅務局認為不得在土地增值稅稅前扣除。基于該争議，筆者整理了本篇文章，一起探讨學習！

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地方稅務局關于“地方教育費附加

是否可以在土增稅稅前扣除”的相關規定

筆者選擇了一些省或地區稅務局就上述問題的相關規定和回複：

（1）認定地方教育費附加不能在土地增值稅稅前扣除的，可見甘肅省地方稅務局于2015年9月25日發布的12366問題彙編中：提問：土地增值稅清算時規定可以扣除的“與轉讓房地産有關的稅金”是否包括“地方教育費附加”。

稅務局答複：“《中華人民共和國土地增值稅暫行條例實施細則》第七條第五款規定“與轉讓房地産有關的稅金，是指在轉讓房地産時繳納的營業稅、城市維護建設稅、印花稅。因轉讓房地産交納的教育費附加，也可視同稅金予以扣除。”按規定，允許扣除的是教育費附加，不是地方教育費附加。”安徽省合肥市地方稅務局勞财稅處于2015年2月3日在合肥市地方稅務局網上咨詢中心，針對“因轉讓房地産交納地方教育費附加，在土地增值稅清算時可否視同稅金予以扣除”問題，回複“按相關文件規定，地方教育附加不允許扣除。”

（2）認定地方教育費附加可以在土地增值稅稅前扣除的，見《北京市地方稅務局土地增值稅清算管理規程》（北京市地方稅務局公告2016年第7号）規定，與轉讓房地産有關的完稅憑證，包括：已繳納的營業稅、城市維護建設稅、教育費附加、地方教育附加等；《關于土地增值稅清算有關問題的公告》（天津市地方稅務局公告2015年第9号）規定，在轉讓房地産開發項目時繳納的營業稅、城市維護建設稅、教育費附加和地方教育附加等，可據實扣除；《遼甯省房地産開發企業土地增值稅清算管理辦法》（遼地稅發[2007]102号）規定，與轉讓房地産有關的完稅憑證，包括：已繳納的營業稅、城建稅、教育費附加、地方教育附加等。《廈門市土地增值稅清算審核鑒證辦法》（廈地稅發[2007]115号）規定，與轉讓房地産有關的稅金，包括營業稅、城市維護建設稅、教育費附加、地方教育附加；《昆明市地方稅務局、雲南省地方稅務局直屬征收分局關于房地産開發企業土地增值稅清算管理的實施意見》（昆地稅發[2008]1号）第四項第十三條，“與轉讓房地産有關的完稅憑證，包括：已繳納的營業稅、城建稅、教育費附加、地方教育費附加等。”

從形式上而言，不允許地方教育費附加在土地增值稅稅前扣除的，基本都是以咨詢答複的形式出現，并沒有出台文件明确規定不得扣除，由此可見，針對此問題，地方稅務局基本都是持謹慎保守的态度。回歸正題，仔細研讀上述回複可知，對于不允許地方教育費附加在土地增值稅稅前扣除的，稅務局給出的理由是：“按規定，允許扣除的是教育費附加，不是地方教育費附加。”那麼關于土地增值稅扣除項目具體又是如何規定的？

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土地增值稅扣除項目規定

根據國家稅務總局關于印發《土地增值稅宣傳提綱》的通知（國稅函發〔1995〕110号）第五條規定，土地增值稅的征稅對象是什麼？…（五）與轉讓房地産有關的稅金。這是指在轉讓房地産時繳納的營業稅、城市維護建設稅、印花稅。因轉讓房地産交納的教育費附加，也可視同稅金予以扣除。

《中華人民共和國土地增值稅暫行條例》（中華人民共和國國務院令第138号）第六條規定，計算增值額的扣除項目：...(四）與轉讓房地産有關的稅金。

《中華人民共和國土地增值稅暫行條例實施細則》（财法字〔1995〕6号）第七條規定，條例第六條所列的計算增值額的扣除項目，具體為：…（五）與轉讓房地産有關的稅金，是指在轉讓房地産時繳納的營業稅、城市維護建設稅、印花稅。因轉讓房地産交納的教育費附加，也可視同稅金予以扣除。

根據上述規定，明确一點，教育費附加不是“稅”，性質上不屬于“與轉讓房地産有關的稅金”，但是轉讓房地産有關的教育費附加，可以視作稅金在土增稅稅前扣除。關鍵問題在于：這裡“與轉讓房地産有關的教育費附加”的概念是否應當涵蓋“地方教育費附加”？

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地方教育費附加應當在土增稅前扣除

首先，需要指出的是，教育費附加征收的依據是《國務院關于征收教育費附加的暫行規定》（國發[1986]50号），地方教育附加在全國統一征收的依據是《财政部關于統一地方教育附加政策有關問題的通知》（财綜[2010]98号）。地方教育費附加經财政部在全國範圍内統一規定的日期是在2010年，晚于土地增值稅開征時點，上述土地增值稅規定中未列有地方教育費附加也就不足為怪。因此如果簡簡單單地根據土地增值稅實施細則可扣除項目中規定的是教育費附加，而認定地方教育費附加不得在稅前扣除，缺乏一定的說服力。

其次，地方教育費附加與教育費附加在開征意圖、征收機關，使用管理制度、計征依據方面均一緻，兩者并無實質性區别：

（1）開征目的都是為了地方教育的發展而籌集資金；

（2）都納入預算管理，實行專款專用；

（3）地方教育費附加由稅務機關在征收教育費附加的同時征收。

（4）都是以增值稅、消費稅、營業稅（已取消）為計征依據。

另外，财綜[2010]98号明示，地方教育費附加是在《國家中長期教育改革和發展綱要（2010-2020年）》指導下為進一步加快地方教育發展而在全國範圍内統一規定的，因此筆者傾向于認為，2010年統一開征時國家對地方教育費附加的定位更傾向于是在原有教育費附加基礎上的階段性補充征收。另外，從會計處理角度來看，根據《小企業會計準則》(财會〔2011〕17 号)和《企業會計準則應用指南——會計科目和主要賬務處理》，教育費附加和地方教育費附加的處理方式都是為，借記營業稅金及附加（營改增後改為”稅金及附加”）、貸記應交稅費科目。地方教育費附加與教育費附加雖名目不同，但在實務中，并沒有明顯的區分。

再者，筆者認為，準确地把握“與轉讓房地産有關的教育費附加，也可視同稅金予以扣除”該項條款背後立法者的意圖，我們更應當将關注的重點放在“與轉讓房地産有關”這幾個字眼上，至于是“教育費附加”還是說”地方教育費附加”，其本質上都是政府部門收取的費用，根據土地增值稅原理，既然該稅種是就流轉環節的土地“增值額”征稅，那麼發生的與轉讓房地産相關的合法、合理費用都應當在稅前得以扣除，納稅義務人隻需就增值的部分承擔稅負。出于稅收法定和便于執法的考量，具體能夠扣除的項目應當在條例中明确列示。但是如果實踐中我們僵硬地按照條例規定執行，也可能會與立法的本意相違背。

當然，以上隻是筆者的個人觀點，建議企業在實務操作中，一方面，先測算地方教育費附加扣除前後，土地增值稅的整體稅負的變化，畢竟扣除額會影響增值率，而增值率的大小會直接影響到土地增值稅的适用稅率；另一方面，積極與主管稅務部門溝通，争取能在土地增值稅稅前扣除地方教育費附加。

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