房地産開發商在主體外修建臨時樣闆房，這些樣闆房多為臨時建築，最終會被拆除。這些在紅線内主體外建造臨時樣闆房費用如何進行财稅處理？

一、臨時樣闆房拆除損失，相應進項稅的抵扣

臨時樣闆房屬于在施工現場修建的臨時建築物、構築物，其進項稅額可一次性抵扣。樣闆房被拆除，相對于企業來說是一種損失。在增值稅上，非正常損失的進項稅不能從銷項稅額中抵扣。所稱非正常損失，指因管理不善造成貨物被盜、丢失、黴爛變質，以及因違反法律法規造成貨物或者不動産被依法沒收、銷毀、拆除的情形。建造的臨時樣闆房被拆除，顯然不屬于因違反法律法規被依法拆除的情形，因此，不需要做進項稅轉出。

二、臨時樣闆房的企業所得稅處理

國稅發[2009]31号第二十七條規定，開發産品計稅成本支出的内容包括土地征用費及拆遷補償費、前期工程費、建築安裝工程費、基礎設施建設費、公共配套設施費和開發間接費六大項。

其中間接費指企業為直接組織和管理開發項目所發生的，且不能将其歸屬于特定成本對象的成本費用性支出，主要包括管理人員工資、職工福利費、折舊費、修理費、辦公費、水電費、勞動保護費、工程管理費、周轉房攤銷以及項目營銷設施建造費等。臨時樣闆房發生的費用是否屬于“項目營銷設施建造費”範疇呢？“項目營銷設施建造費”是所開發項目直接發生的廣告設施及發布費、銷售環境改造費、售樓處裝修裝飾費、樣闆間費用等間接費用。因此，按照國稅發[2009]31号相關規定，主體外的臨時建築樣闆房符合“開發成本----開發間接費----項目營銷設施建設”條件，可以作為開發産品計稅成本在企業所得稅前扣除：能夠分清成本對象的，直接計入成本對象，不能分清負擔對象的，按建築面積法分配至各成本對象在所得稅前扣除。

三、臨時樣闆房的土地增值稅處理

《土地增值稅暫行條例實施細則》第七條第二款規定：開發間接費用，是指直接組織、管理開發項目發生的費用，包括工資、職工福利費、折舊費、修理費、辦公費、水電費、勞動保護費、周轉房攤銷等。由此可見，土地增值稅扣除的開發間接費用并未明确包括“項目營銷設施建造費”。

2010年8月23日，國家稅務總局納稅服務司解答的相關内容如下：房地産企業在開發小區内、主體外修建臨時建築物作為售樓部、樣闆房的，其發生的設計、建造、裝修費用，應計入房地産銷售費用扣除。售樓部、樣闆房内的資産，如空調、電視機等資産性購置支出，不得在銷售費用中列支。從稅總納稅服務司的解答中不難看出，房地産企業在開發小區内、主體外修建臨時性建築物作為售樓部、樣闆房的，其發生的設計、建造、裝修等費用，不得在土地增值稅稅前扣。在計算土地增值稅時，項目營銷設施建造費應作為銷售費用處理，不計入開發成本中，也不允許作為加計扣除的基數。此種情況下，營銷設施的費用實質是企業為實現整體銷售收入而必須發生的，售樓部建造成本、裝修費、樣闆間裝修費用應計入銷售費用，按照開發費用扣除，依土地增值稅實施細則規定，與其他開發費用合并按土地與開發成本之和計算扣除。

四、臨時樣闆房的房産稅處理

房産稅是以房産為征稅對象。所謂房産，是指有牆面和立體結構，能夠遮風避雨，可供人們在其中生活、學習、工作、娛樂、居住或貯藏物資的場所。臨時樣闆房是符合“房産”定義。《财政部 稅務總局關于檢發〈關于房産稅若幹具體問題的解釋和暫行規定〉的通知》（财稅地[1986]8号）第二十一條規定，凡是在基建工地為基建工地服務的各種工棚、材料棚、休息棚和辦公室、食堂、茶爐房、汽車房等臨時性房屋，不論是施工企業自行建造還是由基建單位出資建造交施工企業使用的，在施工期間，一律免征房産稅。顯然，臨時建造樣闆房不屬于财稅地[1986]8号文件第二十一條免征房産稅的列舉範圍。

《财政部、國家稅務總局關于安置殘疾人就業單位城鎮土地使用稅等政策的通知》（财稅[2010]121号）第三條規定：“對按照房産原值計稅的房産，無論會計上如何核算，房産原值均應包含地價，包括為取得土地使用權支付的價款、開發土地發生的成本費用等。宗地容積率低于0.5的，按房産建築面積的2倍計算土地面積并據此确定計入房産原值的地價。”由于根據房地産開發企業會計處理的相關規定，臨時設施的售樓部、樣闆間等營銷設施歸集的成本費用，隻有建造成本，沒有包括土地成本。因此，按照财稅[2010]121号規定，房地産開發企業在計算為銷售房屋而建造的售樓部、樣闆間等營銷設施的房産稅時必須要進行納稅調整。

五、臨時樣闆房的會計處理

會計制度規定，營銷設施的建造費應歸集為固定資産，計提折舊計入“銷售費用”。而企業所得稅規定營銷設施的建造費要計入開發間接費用，而不是計入固定資産。需要注意的是，營銷設施既然沒有計入固定資産，稅法規定也就不需要計提折舊了。也就是說企業所得稅不允許将營銷設施的建造費通過計提折舊的形式轉入銷售費用，而是要一次性計入開發成本。

為盡量減少稅會差異，本人建議：将臨時樣闆房費用直接計入開發成本，與企業所得稅保持口徑一緻。

​作者：紀宏奎，單位：中彙武漢稅務師事務所十堰所。本文内容僅供一般參考用，均不視為正式的審計、會計、稅務或其他建議，我們不能保證這些資料在日後仍然準确。任何人士不應在沒有詳細考慮相關的情況及獲取适當的專業意見下依據所載内容行事。本号所轉載的文章，僅供學術交流之用。文章或資料的原文版權歸原作者或原版權人所有，我們尊重版權保護。如有問題請聯系我們，謝謝！

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