本章要求

掌握：長期股權投資的核算、投資性房地産的核算、在建工程和固定資産的核算、固定資産折舊方法和計提折舊以及固定資産減值的核算、無形資産的核算；

熟悉：非流動資産核算的主要内容、固定資産後續支出的核算、無形資産的内容；

了解：各種非流動資産的特征及其管理要求、債權投資的核算、使用權資産的核算、生産性生物資産的核算。

（一）債權投資

小企業應當設置“長期債券投資”科目核算小企業準備長期（在1年以上）持有的債券投資。

分别設置“面值”“溢折價”“應計利息”等明細科目進行明細核算。

假定因債務人依法宣告破産、關閉、解散、被撤銷，或者被依法注銷、吊銷營業執照等原因，其清算财産不足清償的。小企業應按其賬面餘額減除可收回的金額後确認的無法收回的長期債券投資，作為長期債券投資損失處理，應當于實際發生時計入營業外支出，同時沖減長期債券投資賬面餘額。

借：營業外支出

　貸：長期債券投資（直接轉銷法）

（二）長期股權投資

1.企業合并形成長期股權投資的賬務處理

（1）同一控制下企業合并形成的長期股權投資。

同一控制下企業合并實質是集團内部資産的重新配置與賬面調撥，不具有商業實質，不應産生經營性損益和非經營性損益。

（2）非同一控制下企業合并形成的長期股權投資。

非同一控制下的企業合并實質是不同市場主體間的産權交易，購買方如果以轉讓非現金資産方式作為對價的，實質是轉讓或處置了非現金資産，具有商業實質性質，産生經營性或非經營性損益。

長期股權投資采用成本法核算的，應按被投資單位宣告發放的現金股利或利潤中屬于投資企業的部分：

借：應收股利

　貸：投資收益

2.以非企業合并方式形成的長期股權投資（初始）

以支付現金、非現金資産等其他方式取得的長期股權投資，應按現金、非現金貨币性資産的公允價值或按照非貨币性資産交換或債務重組準則确定的初始投資成本。

借：長期股權投資—投資成本

　貸：銀行存款等

采用權益法下長期股權投資的會計處理

（1）對長期股權投資初始入賬價值的調整

（2）被投資單位實現盈利或發生虧損的會計處理

（3）被投資單位分配股利或利潤的會計處理

（4）被投資單位除淨損益、利潤分配以外的其他綜合收益變動或所有者權益的其他變動

3.計提長期股權投資減值準備

借：資産減值損失

　貸：長期股權投資減值準備

處置長期股權投資時，應同時結轉已計提的長期股權投資減值準備。

【TIPS】小企業發生長期股權投資減值損失采用直接轉銷法核算。

借：銀行存款（可收回的金額）

　　營業外支出（差額）

　貸：長期股權投資（賬面餘額）

4.處置長期股權投資的會計處理

借：銀行存款

　　長期股權投資減值準備

　貸：長期股權投資

　　　應收股利

　　　投資收益（或借方）

（三）投資性房地産的範圍

屬于投資性房地産的項目主要有：

（1）已出租的土地使用權。

（2）持有并準備增值後轉讓的土地使用權。

（3）已出租的建築物。

【TIPS】以下情況不屬于投資性房地産：

（1）以經營租賃方式租入土地使用權再轉租給其他單位的，不能确認為投資性房地産。

（2）按照國家有關規定認定的閑置土地，不屬于持有并準備增值後轉讓的土地使用權。

（3）企業以經營租賃方式租入建築物再轉租的建築物不屬于投資性房地産。

（4）企業自用房地産和作為存貨的房地産不屬于投資性房地産。

（5）如果某項房地産部分用于賺取租金或資本增值、部分用于生産商品、提供勞務或經營管理，能夠單獨計量和出售的、用于賺取租金或資本增值的部分，應當确認為投資性房地産。

不能夠單獨計量和出售的、用于賺取租金或資本增值的部分，不确認為投資性房地産。

（四）投資性房地産的計量

1.成本模式

外購、自行建造等按照初始購置或自行建造的實際成本計量，

後續發生符合資本化條件的支出計入賬面成本，後續計量按照固定資産或無形資産的相關規定按期計提折舊或攤銷，資産負債表日發生減值的計提減值準備。

2.公允價值模式

公允價值模式是指投資性房地産初始計量采用實際成本核算，

後續計量按照投資性房地産的公允價值進行計量。

【TIPS】

（1）同一企業隻能采用一種模式對所有投資性房地産進行後續計量，不得同時采用兩種計量模式

（2）企業通常應當采用成本模式對投資性房地産進行後續計量，對采用公允價值模式的條件作了限制性規定，隻有存在确鑿證據表明投資性房地産的公允價值能夠持續可靠取得的情況下，企業才可以采用公允價值模式進行後續計量

（3）企業可以從成本模式變更為公允價值模式，已采用公允價值模式不得轉為成本模式。

（五）投資性房地産的賬務處理

（六）取得固定資産的賬務處理

1.外購固定資産

企業外購的固定資産，應按實際支付的購買價款、相關稅費（不含可抵扣增值稅）、使固定資産達到預定可使用狀态前所發生的可歸屬于該項資産的運輸費、裝卸費、安裝費和專業人員服務費等，作為固定資産的取得成本。

【TIPS】

（1）專業人員服務費：構成固定資産入賬成本。

（2）員工培訓費：不構成固定資産入賬成本，在發生時計入當期損益。（管理費用）

外購需要安裝的固定資産。

購入時：

借：在建工程

　　應交稅費——應交增值稅（進項稅額）

　貸：銀行存款、應付賬款等

發生的安裝調試成本：

借：在建工程

　　應交稅費——應交增值稅（進項稅額）

　貸：銀行存款等

耗用的材料和人工等：

借：在建工程

　貸：原材料、應付職工薪酬等

達到預定可使用狀态：

借：固定資産

　貸：在建工程

【TIPS】企業以一筆款項購入多項沒有單獨标價的固定資産，應将各項資産單獨确認為固定資産，按各項固定資産公允價值的比例對總成本進行分配，分别确定各項固定資産的成本。

2.建造固定資産

（1）自營工程

（2）出包工程

（七）固定資産折舊

1.影響固定資産折舊的主要因素

（1）固定資産原價

（2）預計淨殘值

（3）固定資産減值準備

（4）固定資産的使用壽命

2.計提折舊的範圍

除以下情況外，企業應當對所有固定資産計提折舊：

（1）已提足折舊仍繼續使用的固定資産。

（2）單獨計價入賬的土地。

從所得稅的角度

企業在确定計提折舊的範圍時，還應注意以下幾點：

（1）固定資産應當按月計提折舊，

當月增加的固定資産，當月不計提折舊，從下月起計提折舊；

當月減少的固定資産，當月仍計提折舊，從下月起不計提折舊。

（2）固定資産提足折舊後，不論能否繼續使用，均不再計提折舊；提前報廢的固定資産，也不再補提折舊。

報廢：營業外支出　　折舊：成本/費用

（3）已達到預定可使用狀态但尚未辦理竣工決算的固定資産，應當按照估計價值确定其成本，并計提折舊；待辦理竣工決算後，再按實際成本調整原來的暫估價值，但不需要調整原已計提的折舊額。

固定資産：

（1）更新改造、改擴建——不計提折舊。

（2）日常維修、未使用、不需用——仍計提折舊。

（八）固定資産的折舊方法

1.年限平均法

采用年限平均法計提固定資産折舊，其特點是将固定資産的應計折舊額（并非成本）均衡地分攤到固定資産預計使用壽命内，每期折舊額相等。

公式如下：

年折舊率=（1-預計淨殘值率）÷預計使用壽命（年）×100%

月折舊率=年折舊率÷12

月折舊額=固定資産原價×月折舊率

2.工作量法

工作量法是指根據實際工作量計算固定資産每期應計提折舊額的一種方法。

公式如下：

單位工作量折舊額=［固定資産原價×（1-預計淨殘值率）］÷預計總工作量

某項固定資産月折舊額=該項固定資産當月工作量×單位工作量折舊額

3.雙倍餘額遞減法

雙倍餘額遞減法是指在不考慮固定資産預計淨殘值的情況下，根據每期期初固定資産原價減去累計折舊後的餘額和雙倍的直線法折舊率計算固定資産折舊的一種方法。

采用雙倍餘額遞減法計提固定資産折舊，一般應在固定資産使用壽命到期前兩年内，将固定資産賬面淨值扣除預計淨殘值後的餘額平均攤銷。

公式如下：

年折舊率=2/預計使用壽命（年）×100%

年折舊額=每個折舊年度年初固定資産賬面淨值×年折舊率

月折舊額=年折舊額÷12

4.年數總和法

年數總和法是指将固定資産的原價減去預計淨殘值後的餘額，乘以一個逐年遞減的分數計算每年的折舊額，這個分數的分子代表固定資産尚可使用壽命，分母代表固定資産預計使用壽命逐年數字總和。

公式如下：

年折舊率=尚可使用年限÷預計使用壽命的年數總和×100%

年折舊額=（固定資産原價-預計淨殘值）×年折舊率

（九）固定資産折舊的賬務處理

借：制造費用（用于生産車間）

　　管理費用（用于行政管理部門或不需用、未使用的固定資産）

　　銷售費用（用于專設銷售部門）

　　在建工程（用于工程建設）

　　研發支出（用于項目研發）

　　其他業務成本（用于經營租出）等

　貸：累計折舊

（十）固定資産發生的後續支出

1.資本化的後續支出

2.費用化的後續支出

借：管理費用（行政管理部門固定資産修理費用）

　　銷售費用（專設銷售機構的固定資産修理費用）

　　應交稅費——應交增值稅（進項稅額）

　貸：原材料、應付職工薪酬、銀行存款等

（十一）處置固定資産

企業處置固定資産應通過“固定資産清理”科目核算，通常包括以下環節：

1.固定資産轉入清理

借：固定資産清理

　　累計折舊

　　固定資産減值準備

　貸：固定資産

2.發生的清理費用

借：固定資産清理

　　應交稅費——應交增值稅（進項稅額）

　貸：銀行存款等

3.收回出售固定資産的價款、殘料價值和變價收入等

借：銀行存款

　　原材料等

　貸：固定資産清理

　　　應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）（殘料入庫不涉及）

4.保險賠償等的處理

借：其他應收款

　貸：固定資産清理

5.清理淨損益的處理

（1）因已喪失使用功能或因自然災害發生毀損等原因而報廢清理産生的利得或損失應計入營業外收支。

生産經營期間報廢清理産生的處理淨損失：

借：營業外支出

　貸：固定資産清理

生産經營期間報廢清理産生的處理淨收益：

借：固定資産清理

　貸：營業外收入

（2）因出售、轉讓等原因産生的固定資産處置利得或損失應計入資産處置損益。

借：固定資産清理

　貸：資産處置損益（利得）

借：資産處置損益（損失）

　貸：固定資産清理

（十二）固定資産清查

庫存現金、存貨和固定資産清查的對比

（十三）固定資産減值

固定資産在資産負債表日存在可能發生減值的迹象時，其可收回金額低于賬面價值的，企業應當将該固定資産的賬面價值減記至可收回金額，減記的金額确認為減值損失，計入當期損益，同時計提相應的固定資産減值準備。

（十四）使用權資産的賬務處理

使用權資産，是指承租人可在租賃期内使用租賃資産的權利。賬務處理：

（十五）生産性生物資産的賬務處理

1.生産性生物資産增加的賬務處理

2.生産性生物資産折舊的賬務處理

企業對達到預定生産經營目的的生産性生物資産，應當按期計提折舊，并根據用途分别計入相關資産的成本或當期損益。

企業應當根據生産性生物資産的性質、使用情況和有關經濟利益的預期實現方式，合理确定其使用壽命、預計淨殘值和折舊方法。

在生産性生物資産計提時，應注意以下内容：

（1）可選用的折舊方法包括年限平均法、工作量法、産量法等。生産性生物資産的使用壽命、預計淨殘值和折舊方法一經确定、不得随意變更。

（2）企業确定生産性生物資産的使用壽命，應當考慮的因素包括：預計的産出能力或實物産量；預計的有形損耗；預計的無形損耗等。

（3）企業至少應當于每年年度終了對生産性生物資産的使用壽命、預計淨殘值和折舊方法進行複核。

使用壽命或預計淨殘值的預期數與原先估計數有差異的，或者有關經濟利益預期實現方式有重大改變的，應當作為會計估計變更，調整生産性生物資産的使用壽命或預計淨殘值或者改變折舊方法。

3.生産性生物資産減值的賬務處理

企業至少應當于每年年度終了對生産性生物資産進行檢查，有确鑿證據表明生産性生物資産的可收回金額低于其賬面價值的，應當按照可收回金額低于賬面價值的差額，計提生物資産減值準備，并計入當期損益。

生産性生物資産減值準備一經計提，不得轉回。

（十六）無形資産的賬務處理

1.取得無形資産

無形資産應按取得成本進行初始計量。

（1）外購無形資産。其成本包括購買價款、相關稅費以及直接歸屬于使該項資産達到預定用途所發生的其他支出。

下列各項不包括在無形資産的初始成本中：

①引入新産品進行宣傳發生的廣告費、管理費用及其他間接費用。

②無形資産達到預定用途以後發生的費用。

（2）企業自行研究開發無形資産。

企業内部研究開發項目所發生的支出應區分研究階段支出和開發階段支出。

【TIPS】未達到預定用途前，“研發支出—資本化支出”科目餘額列示在資産負債表中的“開發支出”項目。

如果無法可靠區分研究階段和開發階段的支出，應當将其所發生的研發支出全部費用化，計入當期損益（管理費用）。

2.無形資産攤銷

（1）無形資産的攤銷範圍。

企業應當于取得無形資産時分析判斷其使用壽命。

使用壽命有限的無形資産應進行攤銷。

使用壽命不确定的無形資産不應攤銷。

（2）無形資産的應攤銷金額、攤銷期、預計殘值和攤銷方法。

（3）無形資産攤銷的賬務處理。

借：生産成本、制造費用、在建工程等（某項無形資産包含的經濟利益通過轉入所生産的産品或其他資産實現的）

　　管理費用（管理用無形資産）

　　其他業務成本（出租的無形資産）

　貸：累計攤銷

3.出售和報廢無形資産

（1）企業出售無形資産，應當将取得的價款與該無形資産賬面價值及出售的相關稅費的差額作為資産處置損益進行會計處理。

借：銀行存款等

　　無形資産減值準備

　　累計攤銷

　貸：無形資産

　　　應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）

　　　資産處置損益（差額，或借方）

（2）無形資産預期不能為企業帶來未來經濟利益的，應将其報廢并予以轉銷，其賬面價值轉入當期損益。

借：營業外支出

　　累計攤銷

　　無形資産減值準備

　貸：無形資産

4.無形資産的減值

（1）無形資産減值金額的确定。

無形資産在資産負債表日存在可能發生減值的迹象，且其可收回金額低于賬面價值的，企業應當将該無形資産的賬面價值減記至可收回金額，減記的金額确認為減值損失，計入當期損益，同時計提相應的減值準備。

（2）無形資産減值的賬務處理。

借：資産減值損失

　貸：無形資産減值準備

無形資産減值損失一經确認，以後會計期間不得轉回。

（十七）長期待攤費用

長期待攤費用是指企業已經發生但應由本期和以後各期負擔的分攤期限在一年以上的各項費用，如以租賃方式租入的使用權資産發生的改良支出等。

借：長期待攤費用

　　應交稅費——應交增值稅（進項稅額）

　貸：銀行存款

　　　原材料

　　　應付職工薪酬等

攤銷長期待攤費用時，借記“管理費用”“銷售費用”等科目。

如果“長期待攤費用”項目不能使以後會計期間受益，應當将尚未攤銷的該項目的攤餘價值全部轉入當期損益。

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